Ersparte Mietaufwendungen als außergewöhnliche Belastung

Die verbilligte Überlassung einer Immobilie durch eine GmbH an ihren Gesellschafter führt grundsätzlich zu einer verdeckten Gewinnausschüttung beim Gesellschafter in Höhe des Mietvorteils. Soweit der Mietvorteil aber behinderungsbedingten Mehraufwand abbildet, weil in der Immobilie ein schwerbehindertes Kind des Gesellschafters wohnt, kommt ein Abzug als außergewöhnliche Belastungen in Betracht.

Hintergrund: Entstehen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommens- und Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands, ist der Abzug dieser Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen möglich. Hierzu gehören etwa Krankheitskosten, aber auch Aufwendungen, die aufgrund einer Behinderung entstehen.

Sachverhalt: Die Kläger waren Eheleute und hatten in den Streitjahren 2011 bis 2014 einen schwerbehinderten minderjährigen Sohn, dessen Behinderungsgrad 100 % betrug und der im Jahr 2003 geboren war. Der Ehemann war zu 94 % an der B-GmbH beteiligt. Seine Beteiligung an der B-GmbH gehörte zum Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens. Die B-GmbH besaß eine Immobilie, die mit zwei Häusern bebaut war, nämlich mit Haus 1 und Haus 2. Die B-GmbH vermietete mit Mietvertrag vom 1.10.1998 das Haus 1 an die Kläger; die Miete betrug 2.000 DM inklusive Nebenkosten. Im Jahr 2009 errichtete die B-GmbH einen ca. 70 qm großen Verbindungsbau zwischen Haus 1 und Haus 2; in diesem Verbindungsbau wurden behindertengerechte sanitäre Einrichtungen für das Kind eingebaut. Die Kosten für den Verbindungsbau beliefen sich auf ca. 300.000 € und wurden von der B-GmbH getragen. Im September 2009 wurde der Mietvertrag zwischen der B-GmbH und den Klägern geändert und die Miete auf 2.250 € erhöht. Der Schlafbereich des behinderten Kindes befand sich im Haus 2, das die Kläger unentgeltlich nutzten.

Die Kläger machten in den Streitjahren 2011 bis 2014 eine „Mehrmiete“ in Höhe von 14.498 € als außergewöhnliche Belastungen geltend. Das Finanzamt erkannte nur eine behinderungsbedingte Mehrmiete in Höhe von 7.128 € sowie einen Pflegepauschbetrag in Höhe von 924 € an. Außerdem setzte das Finanzamt aufgrund von Kontrollmitteilungen des für die B-GmbH zuständigen Finanzamts für die Streitjahre 2012 bis 2014 eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe von jeweils 7.000 € an. Die Kläger machten mit ihrer Klage für 2011 eine behinderungsbedingte Mehrmiete in Höhe von 7.370 € als außergewöhnliche Belastungen sowie für 2012 bis 2014 außergewöhnliche Belastungen in Höhe von jeweils 14.370 € geltend, nämlich eine behinderungsbedingte Mehrmiete in Höhe von 7.370 € sowie einen Mietmehraufwand in Höhe von 7.000 €. Außerdem beantragten sie eine Minderung der verdeckten Gewinnausschüttung von 7.000 € auf 4.200 €.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage für 2011 teilweise statt und verwies den Rechtsstreit hinsichtlich der Streitjahre 2012 bis 2014 an das Finanzgericht (FG) zur weiteren Aufklärung zurück:

• Der Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung in den Streitjahren 2012 bis 2014 war nicht zu beanstanden. Denn die B-GmbH hat das Haus 2 den Klägern unentgeltlich überlassen. Soweit die Kläger eine Minderung der verdeckten Gewinnausschüttung auf 60 % (4.200 €) begehren, weil sie nur 60 % des Hauses 2 genutzt hätten, widerspricht dieser Nutzungsanteil den Feststellungen des FG, die den BFH binden; nach den Feststellungen des FG hatte die B-GmbH das Haus 2 den Klägern vollständig überlassen.

• Die verdeckte Gewinnausschüttung war im Einzelunternehmen des Klägers zu erfassen, da die Beteiligung des Klägers an der B-GmbH zu seinem Einzelunternehmen gehörte.

• Weitere außergewöhnliche Belastungen waren nur im geringen Umfang zu gewähren. Zwar gehört zu den außergewöhnlichen Belastungen auch der Mehraufwand für einen behindertengerechten Um- oder Neubau eines Hauses bzw. einer Wohnung. Abziehbar ist im Streitfall aber nur der Mehraufwand, der bei Errichtung des Verbindungsbaus in konventioneller Bauweise angefallen wäre. Soweit die Mehrkosten durch die persönlichen Wohnvorstellungen beeinflusst worden sind, ist ein Abzug nicht möglich. Bei konventioneller Bauweise wären Kosten zwischen 143.000 € und 154.000 € entstanden. Das FG hat nur den Mittelwert von 148.500 € angesetzt; richtigerweise ist aber der obere Betrag dieser Bandbreite anzusetzen, also 154.000 €. Dies führt zu einem behinderungsbedingten Mehraufwand von 7.392 € statt in Höhe von nur € 7.128 €.

• Außerdem kann ein Teil der verdeckten Gewinnausschüttung als außergewöhnliche Belastungen abgezogen werden, soweit die verdeckte Gewinnausschüttung den Schlafbereich des schwerbehinderten Kindes im Haus 2 betrifft.

Hinweise: Das FG muss nun ermitteln, inwieweit die verdeckte Gewinnausschüttung, die aufgrund der unentgeltlichen Überlassung des Hauses 2 an die Kläger angesetzt worden ist, auf den Schlafbereich des schwerbehinderten Kindes im Haus 2 entfällt und durch die behinderungsbedingte Nutzung entfallen ist.

Der Fall ist sehr unübersichtlich, da er durch die tatsächlichen Feststellungen bezüglich des Umfangs der Nutzung des Hauses 2, der behinderungsbedingten Nutzung des Verbindungsbaus und des Schlafbereichs im Haus 2 sowie durch die Ermittlung der Baukosten bei Errichtung in konventioneller Bauweise geprägt ist. Hätte die B-GmbH mit den Klägern einen Mietvertrag über das Haus 2 sowie über den Verbindungsbau geschlossen und eine angemessene Miete vereinbart, wäre eine verdeckte Gewinnausschüttung verhindert worden und es hätte dann geprüft werden können, in welchem Umfang der Mietaufwand der Kläger behinderungsbedingt war und damit als außergewöhnliche Belastungen abgezogen werden kann.

Quelle: BFH, Urteil vom 17.6.2025 – VI R 15/23; NWB